内容发布更新时间 : 2024/12/22 11:29:28星期一 下面是文章的全部内容请认真阅读。

增值税纳税人身份选择的税务筹划

【摘要】增值税一般纳税人和小规模纳税人实行的不同税收政策为税务筹划提供了可能。本文通过选用税后现金流量比较法，在考虑到供应商和购买方不同身份的情况下，对增值税纳税人的身份选择进行税务筹划，科学合理地选择纳税人身份，以降低税负，实现税后现金流量最大化，并指出筹划过程中还应考虑法律限制，相关会计成本与收益和对销售的影响等问题。

增值税纳税人有一般纳税人和小规模纳税人之分。一般纳税人实行凭专用发票抵扣的购进扣税法按17％或13％的税率计税，小规模纳税人采用按征收率4％或6%简易征收的办法，不能抵扣进项税额。

两类纳税人的不同待遇为增值税纳税人进行税务筹划提供了可能。以一个供销链条来看，供应商、销售方、购货方都既可能是一般纳税人，也可能是小规模纳税人，如此便存在着如图1所示的关系：

因此，对销售方B来说，在进行增值税的税务筹划时，必须考虑到上一环节的供应商与下一环节的购买方的不同纳税人身份所带来的影响。销售方在销售时，一般纳税人向购买方收取的增值税要大于小规模纳税人收取的税款。虽然一般纳税人可以开出增值税专用发票供购货方抵扣，但对一些不需要专用发票或不能抵扣进项税的买方来说，就宁愿从小规模纳税人那里进货，在商品零售环节尤其如此。

由于增值税是价外税，不反映在利润表中，难以用利润衡量，所以在对增值税进行税务筹划时，应以税后现金流量作为判断指标，计算交易应纳的增值税、企业所得税、城市维护建设税及教育费附加来决定方案的取舍。笔者通过对销售方B在四种不同情况下选择不同纳税人身份的税后现金流量比较来选择较优方案，从而进行纳税筹划。

一、模型假定

销售方B为一般纳税人时的不含税售价为y，含税售价y（1+T1），

不含税进价为x，含税进价为x(1+ T3)；其为小规模纳税人时的不含税售价为z，含税售价z（1+T2），不含税进价为x，含税进价为x(1+ T3)。企业所得税税率33％，城市维护建设税和教育费附加分别为7％和3％。本文中假定从小规模纳税人处不能取得专用发票，进项税额不能抵扣。

当购买方C为一般纳税人的时候，购买方能够接受从小规模纳税人购进货物的含税价与从一般纳税人购进货物的含税价的比率为R

二、推导分析

（一）供应商A为一般纳税人的情况

1.销售方B从一般纳税人购进货物，且购买方C为一般纳税人的情况下销售方B的增值税纳税人身份选择

对购买方C来说，它在采购货物时，可以选择不同纳税身份的供货商，从而所负担的税负不同。假定C的不含税销售额为S，销售货物适用的税率是T4，从一般纳税人购进货物后销售的税后现金流量为：

从小规模纳税人购进货物后销售的税后现金流量为：

当两者税后现金流量相等时，得出

即y和z应满足上述关系时，购买方C从一般纳税人购进货物和从小规模纳税人购进货物的税后现金流量相等，也就是说销售方B的定价y和z符合上述关系时，不会影响购买方C的选择。

下面讨论销售方B的纳税人身份选择，当B选择一般纳税人身份的时候：

将①代入上式得：

税后现金流量＝[z(1+T2) －x(1－10％T3) ]×（1－33％）

当销售方B选择小规模纳税人身份的时候：

因为z(1+T2)> z（1－10％T2），x(1－10％T3) z(1－z×T2)，因此销售方选择一般纳税人身份可获得更多税后现金流量。

2.销售方B从小规模纳税人购进货物，且购买方C为小规模纳税人的情况下销售方的增值税纳税人身份选择

当购买方C为小规模纳税人的时候，购买方能够接受从小规模纳税人购进货物的含税价与从一般纳税人购进货物的含税价的比率R为1，所以

当销售方选择一般纳税人身份的时候：

当销售方选择小规模纳税人身份的时候：

因为已推出y z×T2，所以此时销售方选择小规模纳税人身份税后现金流量更大。

综合上面的分析，可以对销售方B的增值税纳税人身份选择归纳如表2：

表2 销售方B的增值税纳税人身份选择

三、筹划方法的应用

由于前述1、3、4种情况下均为确定的结果，现以第二种情况为例，说明增值税纳税人身份选择的税务筹划方法。

某生产企业，年含税销售收入117万元，会计核算制度健全，有条件被认定为一般纳税人，适用17％的税率。该企业购入材料50万元（不含税），进项税率17％，取得增值税专用发票。如何从认定增值税纳税人身份角度为该企业进行税务筹划？

从表1可知相应的无差别平衡点增值率＝63.82％

该企业实际增值率>无差别平衡点增值率，根据前面得出的结论，应选择小规模纳税人身份有利于节税。

因此，该企业可以通过将企业分设为两个独立核算的企业，假定一分为二的两个企业年含税销售额均为58.5万元，都符合小规模纳税人条件，适用6％的征收率。

再通过具体的计算来验证：

如选择小规模纳税人，分立后的两个企业的税后现金流量合计

从而，选择小规模纳税人可增加税后现金流量1.39万元。

通过无差别平衡点增值率进行判定后，小规模纳税人可通过联合的方式使销售额符合一般纳税人的标准，进而转变为一般纳税人；而一般纳税人则可以通过分立的方式，缩小分立后各自的销售额，使其具备小规模纳税人的条件，进而转变为小规模纳税人，从而取得节税收益。

四、纳税人身份选择应注意的问题

税收政策的差别客观上造成了两类纳税人税收负担与税收利益的差别，这也为纳税人选择何种身份进行税务筹划提供了可能。但是，这并不意味着增值税纳税人可以任意地选择纳税人身份。纳税人如何进行筹划应慎重行事，否则如果考虑不周全，则可能得不偿失。在进行增值税纳税人身份选择时还须考虑以下问题：

第一，必须考虑法律限制。税法对某些纳税人的身份作了限定，如“年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业、企业性单位以及从事货物批发或者零售为主，并兼营货物生产或提供应税劳务的企业、企业性单位，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人”。又如“小规模纳税人一经认定为一般纳税人后，不得再转为小规模纳税人”。企业在选择纳税人身份进行税务筹划时，必须考虑到自己是否属于税法限制转换的范围内。