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关于新政府会计制度下事业单位建立新账的几点思考

作者:李占戈

来源:《经营者》2018年第21期

摘 要 2019年1月1日起,我国不再区分行政和事业单位,也不再区分行业事业单位,各级各类行政事业单位统一执行使用《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》。新制度的核算体系和报表体系较为复杂,笔者从事业单位即将执行新制度中会遇到的问题入手提出解决方案,仅供参考。

关键词 政府会计制度 事业单位 建账 衔接 一、背景

2017年10月,《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》正式印发并要求于2019年1月1日起实施。之所以改革,是由于现行政府会计标准一般采用收付实现制,主要以提供反映预算收支执行情况的决算报告为目的,无法准确完整的反映政府资产负债“家底”以及政府运行成本等情况。同时,现行政府会计领域多项制度并存、体系繁杂、内容交叉、核算口径不一,造成不同部门、单位的会计信息可比性不高,同样的业务行政单位和事业单位的会计标准不同,会计政策不同,导致政府财务报告信息质量较低。因此,在新的形势下,必须对现行政府会计标准进行改革。

二、政府会计制度重构了事业单位会计核算模式

《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》不再区分行政和事业单位,也不再区分行业事业单位,各级各类行政事业单位统一执行使用。新制度构建了“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接” 确立了“3+5要素”的会计核算模式。 “适度分离”主要体现在以下几个方面:一是“双功能”,在同一会计核算系统中实现财务会计和预算会计双重功能。财务会计通过资产、负债、净资产、收入、费用5个要素进行核算;预算会计通过预算收入、预算支出和预算结余3个要素进行核算。二是“双基础”,财务会计采用权责发生制,预算会计采用收付实现制,国务院另有规定的,依照其规定。三是“双报告”,财务会计形成财务报告,预算会计形成决算报告。“相互衔接”主要体现在:一是对纳入部门预算管理的现金收支业务,在进行财务会计核算的同时也应当进行预算会计核算,即“平行记账”。对于其他业务,仅需要进行财务会计核算。二是预算会计与财务会计报表之间存在钩稽与衔接的关系,通过编制“本年盈余与预算结余调节表”并在附注中进行披露反映单位财务会计和预算会计因核算基础和核算范围不同所产生的本年盈余数(即本期收入与费用之间的差额)与本年预算结余数(本年预算收入与预算支出的差额)之间的差异,从而揭示财务会计和预算会计的内在联系。

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要执行新的制度和新的核算模式,必然要认识到新旧交替、转换、变更的差异和影响,继而做好新旧衔接的账务处理工作。新旧衔接的本质就是建新科目体系的期初余额,在以前的制度下原来的科目余额进行自动结算上年结转到结转下年,现在因为新旧制度的转换不再一一对应,需要根据新的核算基础和核算体系的变化,把上一年的期初余额进行科目之间的分析和判断来完成新制度下的科目对接工作,得到新制度下科目的期初余额。 三、事业单位在新核算模式下建立新账遇到的衔接问题

新制度的核算体系和报表体系较为复杂,各单位在实施上任然面临挑战,下面从事业单位的实际情况出发,对执行政府会计制度中的问题进行梳理和总结。

第一,新旧会计科目的衔接问题。如何将原有的会计科目结转到财务会计和预算会计科目中去,辅助核算如何建立,哪些差异会影响报表等问题。

第二,报表的衔接问题。报表间如何衔接,差异项怎样调整等问题。

第三,新旧财务信息系统的衔接问题。目前已有的会计信息系统只适用于单一功能的会计核算,而新制度下财务会计和预算会计“平行记账”核算方式是一个从无到有的过程,新的信息系统该如何满足“平行记账”的应用等问题。

四、政府会计制度下事业单位新旧账套衔接的具体应对措施。 (一)新旧会计科目的衔接措施

1.做好衔接工作的总体实施规划。首先,需要整理科目余额明细表,为填列数据做准备。区分从旧科目到新科目哪些是要拆分的,哪些是要合并的,哪些是要分析来填列的。其次,建立新科目,根据新科目建立2019年1月1日新账,分预算会计和财务会计两个部分,转入新账科目。有些是转入到新科目,有些是要分析填列转入。原来未入账事项登记新账,还有些按照旧制度没有入账的事项,按新制度补记入新账。最后,调整新账的相关科目。对新旧制度产生的差异做一些调整工作。要注意的是财务会计涉及的资产、负债、净资产,三个要素有余额,将这三个要素的余额进行过度。预算会计下预算的收入和支出是没有余额的,只有预算结余要素科目有余额。

2.设置维度,确立辅助核算内容。与财务会计联系较为密切的辅助核算主要有:资金来源、项目核算、部门核算、往来核算等;与预算会计联系较为紧密的辅助核算主要有:资金来源、项目核算、功能分类、经济分类、预算年份。一般情况下,建议财务会计不设置反映预算执行信息状态的辅助核算、预算会计不设置反映成本核算或财务状况信息的辅助核算。 3.了解差异原因,为报表衔接做准备。权责发生制和收付实现制因对应关系和核算基础的不同造成差异,在财务会计和预算会计下周会产生收入和预算收入、费用和预算支出的差异事项,在实务操作中经常出错难把握。我们借鉴企业会计的原理,归纳为永久性差异和暂时性差

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异。永久性差异:在财务会计下确认为收入口径的内容,在预算会计下不确认为收入,就是说从核算的口径上就开始有差异,长期来看这个差异是始终存在的,主要涉及:投资及借款、资产损失,非货币性的捐赠收入等。暂时性差异:在财务会计下和预算会计下确认收入的时间不一样,也就是确认收入的时间点不同,从长期看是一致的,主要包括购买存货、购置资产、待摊费用、预提费用、往来款项等。 (二)报表的衔接措施

新政府会计制报表结构包括了财务报表和预算会计报表两大类。财务报表的编制主要以权责发生制为基础,以单位财务会计核算生成的数据为准,由会计报表和附注构成,一般包括资产负债表、收入费用表、现金流量表和净资产变动表。预算会计报表的编制以收付实现制为基础,以单位预算会计生成的数据为准,包括预算收入支出表、预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表。

财务会计报表与预算会计报表之间差异的协调和衔接。在新政府会计制度对附注的披露要求中,“本年盈余与预算结余的差异情况说明”作为连接财务会计与预算会计的重要桥梁,实现权责发生制与收付实现制的协调一致,通过对影响本年收支差异的业务进行归并和分析,将本年预算结余调整至本年盈余。有下属单位的事业单位除了编制本单位财务报表,还需要编制合并财务报表,合并抵消与下属单位之间的内部交易事项,若下属单位较多,交易事项较复杂,合并抵消分录及合并财务报表的编制是难点也是重点。要梳理与下属单位日常往来的较为频繁的常规事项,提前做好抵消分录留待日后引用;对于特殊不常发生的,发生时要特殊标记以免遗漏。

(三)建立新财务信息系统的建议

各单位应当按照新制度要求对原有会计信息系统进行及时更新。首先应当建立测试环境,搭建财务会计+预算会计的核算体系;搭建报表体系。其次,模拟记账,查找问题,解决问题。根据日常业务在测试环境中模拟记账,出具各类报表。避免年初设置,核算过程中或年末结转时发现问题,无从更正就很麻烦,因此要提前测试,对有问题的节点及时更正解决。最后,搭建正式环境,实现数据正确转换,确保新旧账套的有序衔接。 五、结语

各单位在建立新账时,要考虑全面,建议要做到以下几点:信息对称,匹配相同的信息口径。方便快捷,通过辅助核算进行多维度、多层次的数据分析,能够高效地进行财务数据分析。合理分工,在双基础、双报告、双体系的核算制度下财务人员的工作是应该有分工的,财务会计反映财务状况、预算会计反映预算执行情况,涉及与预算、决算衔接的信息由预算会计来提供,财务会计主要应该反映资源耗费等情况,全方位的考虑,有效的管理为今后的政府会计制度运行打下良好基础。