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作业成本法的应用探讨

时间：2011-12-13 14:46 来源：山西新闻网 山西经济日报 进入论坛

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作业成本法是指以作业为基础，首先通过分析资源动因，并对资源费用进行确认、计量和归集，然后按照一定的比例把资源费用分配到作业上，再通过分析作业动因，确认、计量、归集上一环节分配到作业上的间接费用，通过一定的方法和作业动因把归集在作业上的间接费用再分配到产品的成本核算方法。虽然作业成本法比传统的成本法有更多优势，但目前在我国的应用并不广泛，是很值得探讨的问题。

一、作业成本法的优势

首先，作业成本法是对传统成本法下成本信息的修正。作业成本法对制造费用的计算更加明确，可以正确地反映制造费用和半成品及产成品的关系，并提供半成品与产成品成本较准确的信息。

其次，作业成本法对非财务变量的利用更具有方法上的准确性。此法采用多元的分配基准，把“量”和“质”结合，提高了成本与产品耗费的相关性，而且作业成本法对作业中心的划分可以详细分析制造费用各项具体的增减变动原因，有利于企业采取措施加强对制造费用的控制。

再次，作业成本法对作业中心的考核也起到了很大的作用，它拓展了责任会计的应用，而责任会计作为有效的会计制度，能够很大程度地提高企业的管理水平和管理效率。

二、作业成本法在我国的应用现状

目前在我国并不多见运用作业成本法核算的，而少数尝试作业成本法的企业都集中在制造业。我认为主要有内外因两方面。

1.作业成本法自身存在的内因。首先，作业成本法是以不同的成本动因为分配基数，有其限制的条件。一是产品的品种要很多，二是间接费用占比要大。这样，就对那些产品品种不多、间接费用少的小企业造成了局限。其次，大企业的生产程序多，采用作业成本法核算时会很复杂。再次，由于没有统一的选择成本动因的标准以及对成本归类上的不同认定，不利于作业成本法的正确性。

2.作业成本法的外部环境因素。一是由于我国法律法规的限定，企业若实行作业成本法，成本信息在财务披露和税收等方面还存在障碍。二是作业成本法的实施与领导支持和员工专业素质有很大的关系。

三、实施作业成本法的步骤

（一）划分作业

了解产品生产流程，合理划分作业。比如某企业生产甲产品，其生产流程是：下料——车——磨——抛光——镀光——清洗——检验。应以该流程的每个环节作为作业单位，以每个作业单位作为归集资源的载体。

（二）选择成本动因

应选择制造费用与该作业关系最密切的动因。如企业在分配与镀光和抛光有关发生的制造费用时，要分别考虑这两个环节引起制造费用的主要成本动因是什么，像镀光发生的费用主要与产品的面积有关，选择产品的面积作为镀光作业的成本动因是合理的；而抛光发生的费用主要与抛光时间多少有关，选择工时作为抛光作业的成本动因是恰当的。

（三）划分作业库

根据成本动因的特性，把相似成本动因的作业划分为一个成本库，进行成本资料的归集和分配。如前例中，车、磨、抛等作业的成本动因都是机器工时，可以把这三个作业划分为一个成本库进行成本信息的归集和分配。

（四）归集作业库的作业成本

划分好作业成本库之后，就可以进行成本归集了。作业成本库如果对应多个部门，要将不同部门的制造费用按照一定的方法和标准分配给不同的成本库，通过多个步骤的计算，得到每个成本库的费用总额。

（五）分配作业库费用

当归集完每个作业库的成本后，按一定的标准计算成本库分配率（成本库分配率=资源数量/成本动因量）。如下料成本库的成本动因是下料次数，假设该成本库所消耗的资源是25000元，下料次数为50000次，那么分配率为0.5。若某型号的产品下料次数为20000次，那么该型号的产品所承担的下料制造费用就是10000元。

（六）计算产品成本

某种产品成本就是多种成本动因成本之和再加上直接成本。

四、作业成本法在企业应用的新思路

(一)作业成本法对成本性态及决策分析的影响

首先，作业成本法将间接成本和成本动因紧密联系起来，采用多指标分配间接费用，使产品成本如实反映各产品的实际资源耗用，为管理者提供了更精确的信息。

其次，作业成本法为成本控制提供了一个新观点。制造企业按照各产品对企业盈利能力的影响不同，作业可以分为主要作业、辅助性作业。通过对各要素的实现程度进行评价来分析成本，从而提高成本控制的精确性，服务于企业的决策。

再次，作业成本法将成本分层次，其信息可为不同层次提供决策服务。

掌握成本和各产品的相关性，可以方便企业制定下一步计划或规划。

（二）作业成本法在战略领域中的运用

第一，成本是影响产品价格变动的一个基本要素，要取得准确的产品定价，就必须要确保产品成本核算正确。作业成本法按照各产品所消耗的作业量比例分配到各个产品成本中，产品成本更加真实可靠，也更能直接反映产品的实际耗用，产品定价方式更加合理。

第二，作业成本法引入了成本动因的概念，使企业在降低产品成本方面有了明确的方向。对资源动因的分析可以提供各资源的耗用线索，找出资源被耗用的原因，从“质”和“量”两角度分析资源动因和作业动因，在成本降低的战略决策中作用很大。

第三，企业考虑产品范围和结构是否合理时，需要了解增加、保留或取消某产品对短期和长期成本的影响。作业成本法将长期变动成本作为相关成本，将与产量无关但与作业量相关的固定成本列入决策方案的考虑中，使得决策分析过程变得更加全面、科学。（作者单位：山西天然气股份有限公司）